时点法还是时段法？软件+硬件工程类IPO最经典的收入确认问题

兔安叽

【案例背景】

案例1：发行人A主营业务为提供信息化系统集成及技术服务，为客户提供项目设计、信息系统开发、软硬件采购、系统集成及运维服务的一站式综合解决方案。发行人系统集成业务主要系根据客户要求，进行设备采购和相应软件研发后，完成软硬件设备集成安装及系统测试后交付客户验收，客户验收后方可使用，发行人A认定其业务均不属于某一时段内履行的履约义务，因此采用时点法进行收入确认。

案例2：发行人B主营业务为在智慧城市、智慧安全领域为客户提供业务咨询、方案设计、设备采购、产品研发、系统集成及运营维护的综合解决方案。发行人系统集成业务项目需严格按照经客户或监理确认的设计方案实施，终止履行后其他供应商可按已确定的设计方案继续履行剩余工作，发行人B认为该业务属于在某一时段内履行的履约义务，因此对合同金额较高的系统集成项目按照履约进度确认收入。发行人拥有自行研发的相关专利，项目实施过程中主要运用自身开发的软件，具有综合解决方案的能力，其业务有一定的技术先进性和竞争壁垒，发行人报告期内系统集成业务毛利率高于同行业公司平均毛利率；发行人报告期内未出现其他供应商接替履行合同的案例。

案例3：发行人C主要从事农村环境治理工程服务、项目运营与设计咨询业务。发行人均采用自有工艺、技术或产品，若项目合同终止，新承包方可能存在因不掌握工艺、产品和技术，而需要对工程已完成部分重新执行相关工作的情况。在项目施工过程中，发行人对项目进行全面管理和控制，客户仅委托监理单位对施工过程进行监督。此外，若客户终止合同，发行人虽有权要求客户支付价款及其损失，但均无法覆盖发行人已发生的成本和合理利润。因此，发行人C认定其环境治理工程业务不属于在某一时段内履行的履约义务，对该业务采用时点法核算、在项目完工验收时一次性确认收入，而同行业上市公司及拟上市公司主要采用时段法确认收入。

案例4：发行人D主营业务为测绘地理信息技术服务、地下管网安全运维保障技术服务和智慧城市建设运营服务。其中，测绘地理信息业务是通过现代测绘技术手段，对地理信息数据进行采集、处理、集成、应用的技术服务，主要交付成果为定制化的数据库、图件和软件。地下管网业务包含两类细分业务，一是使用管线探测仪等设备为地下管网管理、运行维护提供管线基础信息等，交付成果主要为定制化的数据库、图件和定制化软件；二是在管网监测基础上发现管道病害及缺陷，并提供病害处置与功能恢复的技术服务，交付成果为管网修复后的工程。智慧城市建设运营服务包括智慧城市解决方案、系统集成、工程施工、项目运维服务及定制软件五类细分业务，主要是将空间地理信息数据与物联网传感器采集的实时信息数据（如压力、浓度等）相融合，将数据通过网络传输至监控平台，实现市政设施、公共安全设施的数字化和智能化。新收入准则下，发行人D对上述业务均采用时段法确认收入。

【共同特点】

1.发行人均从事系统集成、软件开发、工程施工类等业务。

2.履约执行合同期限较长，均存在跨期的情况。

3.合同金额较大，收入确认方法不同对当期发行人业绩影响重大。如处理不当，甚至可能影响其发行上市条件。

【考量因素】

1.发行人提供的相关商品或服务技术壁垒较低、技术和实施程序标准化程度较高。

2.发行人履约过程中，客户是否可以使用相关的成果，不验收是不是根本就没法用，相关的存货等也没有转移控制权和所有权。

3.发行人如果中途终止履行合同，那么前期的成果是不是其他机构也可以继续使用，不用重新来过。

4.如果不是因为发行人的原因终止合同，那么发行人是否有权利根据累计至今完成的履约部分收取款项，收取的款项是否能够覆盖相关的已履约部分发生的成本和合理利润。

【案例分析】

案例1：发行人A认为其系统集成业务在验收交付给客户之后才开始使用；发行人项目存货项目实施过程中均由发行人统一管理，客户不能控制发行人履约过程中在建的商品或服务；竣工验收前工程收款总额通常为合同价的50%-70%, 无法覆盖项目发生的存货成本，不足以补偿其已发生的成本和合理利润。因此，发行人A对其系统集成业务采用时点法确认收入。

案例2：发行人B原来按照时段法确认收入。审核中，发行人结合审核关注进行了再次论证认为：发行人系统集成业务一般涉及方案设计、软硬件采购、平台开发等环节，上述业务实施过程中形成的阶段性及最终成果均需在交付客户后客户才可使用，因此不属于新收入准则在某一时段内履行履约义务的第一种情形；发行人拥有自行研发的相关专利，项目实施过程中主要运用自身开发的软件，具有提供综合解决方案的能力，其业务有一定的技术先进性和竞争壁垒，合同实施对前期完成部分依赖程度较高，不属于新收入准则在某一时段内履行履约义务的第二种情形；若合同终止，相关合同条款不能保证发行人收取的款项足以补偿其已发生的成本和合理利润，因此不属于新收入准则在某一时段内履行履约义务的第三种情形。此后，发行人B对其系统集成业务收入确认方法由时段法改为时点法，并对前期财务报表进行了会计差错更正。

案例三：判断难点为发行人C的环境治理工程业务是否符合某一时段履行履约义务的第二种情形，核心在于“客户是否能够控制履约过程中在建的商品”。发行人在客户管理或所属的场地上进行工作，施工过程中形成的资料客户可以随时查阅，客户可以分片区对治理项目的实施效果进行验收；若项目合同终止改由其他方承包，对于发行人已完成的工作内容，新承包方实质上无需重新执行前期发行人累计至今已经完成的工作，节约了前期企业已履约部分的现金流出，表明客户已获得几乎全部的经济利益、可主导在建商品的使用，因此其环境治理工程属于某一时段内履行履约义务的第二种情形。此后，发行人C将收入确认方法由时点法改为时段法。

案例四：作业过程中客户能够控制在建商品，履约过程形成的阶段性成果及最终交付成果均形成客户的一项资产（有形或无形），且项目在任意工序执行过程中如更换实施方，后续实施方可在前期已完成的工作基础上继续执行剩余工作、无需重复执行，属于某一时段履行履约义务的第二种情形。对于地下管网业务中的清淤业务，是通过对管线进行疏通，清理管道内的淤泥等废弃物以保持管线畅通，客户在发行人履约的同时即取得并消耗其履约所带来的经济利益，属于某一时段履行履约义务的第一种情形。对于智慧城市建设运营业务中的定制软件业务，客户并不能取得开发过程中形成的程序、文档，无法在发行人履约的同时获得并消耗软件开发过程中所带来的经济利益，因此不符合某一时段履行履约义务的第一种情形；如软件开发中途更换实施方，后续实施方需要重新执行软件定制工作，所以该业务也不符合某一时段履行履约义务第二种情形；发行人合同中未约定终止补偿条款或仅约定了固定比例与金额的补偿条款，无法保证发行人获得的补偿能覆盖已经发生的成本和合理利润，因此不满足某一时段履行履约义务的第三种情形。基于以上分析，发行人对其定制软件业务收入确认由时段法改为时点法。

【总结一下】

1.说实话，这一系列案例的分析并不是一个新问题，而是一个很久远的问题，对于这种软件开发加工程施工的企业，到底是采用完工百分比法还是终验法来确认收入的问题。

2.当时，主要的纠结在于：某些工程施工或者软件研发，如果半途终止，那么可能以前的成果都不能使用，需要推倒重来，这时候如果按照已投入成本确认收入，是有很大的风险的。后来，为了审慎，基本上都是按照最终验收时点，至少是初验的时点来确认收入。

3.按照上面的分析和总结，如果：发行人的业务主要是标准化的，就算是中途终止成果不会浪费，其他人承接可以继续用，且合同终止发行人也有权利根据以往的工作量来实现收入，那么这种情况下，就应该用时段法确认收入。反之，就用时点法。

4.这期交易所审核动态的案例分析，科创板和创业板完全一致，当然这不是第一次了，上一次案例完全一致还是上一期的审核动态。不知道是谁借鉴的谁的内容。不管怎样，这次的案例分析说实话有点偏学术化，尽管理解起来并不难，但是还是有一些浪费时间的，有些内容其实可以更加简化和通俗。