新收入准则，完工百分比法收入确认的核查所思

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大家都知道，按实际成本/预计总成本先计算出完工进度，再用合同总额乘以完工进度算出收入金额。

一、收入确认的准确性抓住两点：

一是合同总额的确定及后续调整。通常合同总额按招投标中标金额确定后，后续不会有太大变化，那么，这里的投标金额的确定就体现公司预计人员的水平，是个技术活，算高了，在投标中丧失竞争力，算低了，收益低。合同总额后续发生变化时，就在变化的当期，用新的合同总额计算进度收入。

但也有案例是因工程紧急，预估价还没审批下来，先按最低标准签订合同，后续会有大额调价。此时，就会造成前期确认偏少，后期价格上调后，确认偏多。比如某工程初定合同价格1000万，工程进行到90%，确认了900万，后续价格上调至2000万，剩余的10%确认1100万，存在明显的不合理，此时便需要平滑收入，按最终确定的合同价2000万乘以项目各期末的完工进度计算出收入确认金额，与原合同价差额作为以前年度损益调整。

二是完工进度的确定。决定因素有二，

1、预计总成本，每个资产负债表日的完工进度是一个动态调整的过程，实际成本是确定的，动态调整是指根据最新的情况对预计总成本进行调整，如果预计总成本预计的不准，将会导致各期完工比例不准，从而各期收入确认不准，造成收入跨期问题。仅影响各期收入金额，对收入总额不构成影响，总收入影响因素为合同总额。

关注预计总成本的计算过程。关注预计总成本生成表中的可变量，即，工程量及采购单价，工程量通常是合同约定的，采购单价通常不同的地区，材料、人工、机械租赁等采购单价不一样，需要预计人员有丰富的经验。

2、实际成本。这个是重点核查事项，区分各主要工程，根据成本构成，如材料、分包、机械租赁等，抽取多笔采购的原始单据，核查合同、结算单、出入库单、发票等。

如此，收入确认的准确性、成本发生的真实性和准确性等都进行了核查。

二、收入的真实性核查。

这就回到常规核查，即，招投标文件、合同、付款结算单据，以及前述成本真实性核查间接验证收入真实性，此外，还可以到施工现场查看并拍照留底，如为政府工程，可以通过政府网站查询工程情况。

三、新收入准则下，建筑施工企业按时段法确认的准则依据

通常，付款进度与完工进度并不一致，工程施工类企业，也不会明确约定任一时点非乙方原因终止合同，就收到对应的成本和合理利润款项，此时，如何能按时段法确认收入，应当适用新收入准则时段法三种判断条件的另外一条，客户取得并消耗履约所带来的经济利益，即，换一个施工方，不需要重新执行以前的工程量，接着干即可，客户只要付剩下的工程量的对价，说明客户已取得并消耗已完工工程量带来的经济利益。

四、继上篇，这里补充一下关于合同资产的实务知识点。

已竣工未决算的合同资产与应收账款的分类和减值问题

证监会首发业务若干问题解答（54条）第27题提到，

执行新准则之前：

“如发现存货中存在以未决算或未审计等名义长期挂账的已竣工并实际交付的工程项目施工余额，因该部分存货已不在发行人控制范围，发行人已按工程完工进度确认收入，发行人与业主之间存在实质的收款权利或信用关系，一般应考虑将其转入应收款项并计提坏账准备”

执行新准则之后：

“首发企业存在工程施工业务的，按照规定时间执行新收入准则后，应在合同开始日对合同进行评估，识别履约义务类型，确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，采用恰当的收入确认方法。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入。部分工程施工企业，特别是园林、绿化、市政等建筑施工企业按照履约进度确认收入的，各报告期末存在已完工未结算或未收款的合同对价，应依据合同条款明确并披露合同资产和应收账款的分类标准和确认条件，准确区分和列报合同资产和应收账款。”

“如发现应收客户对价的权利并不仅仅承担信用风险，还取决于履行合同中的其他履约义务等条件的，应列报为合同资产；如存在长期挂账的已竣工并实际交付的合同资产余额，应结合发行人与业主之间存在实质的收款权利或信用关系等条件，考虑相关列报的准确性。”

对于已完工未结算，由于收款之前还有其他履约义务，因此归入合同资产没有问题，但是如果已完工且已竣工，未结算的，由于后续没有进一步的履约义务，只在等待尚未决算或审计，根据历史经验，决算或审计后，不会新增履约义务，则只剩下信用风险，实务中，将其分类为应收账款计提减值。

关于合同资产减值，分享上市公司中铝国际2018年年度报告案例。将合同资产区分为已竣工交付和未交付，已交付的按照应收账款账龄比例计提，未交付的按照低风险的长期应收款计提比例。