外销收入确认时点与核查程序详解

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⊙内销与外销模式的划分
⊙简单认识报关单与提单
⊙了解外销流程
⊙外销收入确认时点
⊙外销收入核查程序

内销与外销模式的划分

根据常规情形制作了一张简图（划分标准不适用所有情形，后面会提到例外情形），理解了这张图，遇见非常规情形我们也可以弄清楚区别，我们可以看到常规情况下按是否以企业的名义报关，来划分内销与外销，而外销出口主要有两种方式，自营出口和代理出口。



自营出口：简单来说，具备进出口权的企业自行报关出口为自营出口，随着国家对于申请进出口权的政策放开，如我们的豆腐坊升级成豆制品公司，豆腐坊也可以自行申请，然后以豆腐坊的名义对出口货物报关。

代理出口：主要是指我们豆腐坊委托出口代理商（外贸公司）代理出口，这种方式也是以委托人（豆腐坊）名义进行报关，即使已经拥有进出口权的企业也仍可能会委托外贸公司代理出口，因为外贸公司在这方面经验丰富而且专业，能够提高效率。

内销：这里提及内销，是因为有一种情形易混淆，外贸公司的代理业务主要是赚取代理费，与货物相关的风险报酬仍属于委托企业，但外贸公司也经营进出口货物买卖，即把国外商品进口到国内来销售，或者收购国内商品销售到国外，从中赚取差价，这时候与货物相关的风险报酬自交付验收后属于外贸公司，因此销售给国内的外贸公司属于内销，外贸公司再自负盈亏将采购的产品销往国外，此时报关的主体为外贸公司，不同企业可能会有不同的口径来统计数据，我们需要理解这部分内容。

实务中企业外销可能同时存在自营出口和代理出口，如我们豆腐坊明明有进出口权，但对同一个客户，既自己报关又委托外贸公司代理报关，显然不合常理，有一个案例可以帮我们理解这部分内容。

案例摘自“关于广东绿通新能源电动车科技股份有限公司首次公开发行股票并在创业板上市申请文件的第二轮审核问询函”该函件由 绿通科技 于 2022-02-25 回函

相关问题：请发行人补充说明通过外贸服务公司销售对应的客户及金额，该客户是否存在同时通过外贸服务公司和直接与发行人合作的两种模式，如是，请说明同时采用两种模式的合理性，请保荐人、申报会计师发表明确意见，并补充说明核查情况。

相关回复：部分客户存在同时通过外贸服务企业和直接与发行人合作的两种模式，主要原因包括：（1）发行人在发展前期致力于产品生产，对报关、出口等流程不甚了解，因此委托外贸服务企业销售；后发行人逐步开始自主报关销售，但出于减少失误、提高效率等因素，仍与外贸服务企业维持合作；随着发行人外销业务规模的扩大、外贸业务人员素质的提高、对出口业务管理的提升，发行人在报告期内对前述情况进行规范，并逐渐停止通过外贸服务企业销售；（2）发行人考虑业务量与业务压力的大小，在实际经营中视业务繁忙程度安排直接销售与通过外贸服务企业销售；（3）境外客户对售后零配件的到货时效性有较强要求，因此发行人对部分配件订单有时采取直接快递方式销售，而对该客户的整车销售可能系通过外贸服务企业进行。部分客户存在同时通过外贸服务企业和直接与发行人合作的两种模式的原因具有商业合理性。

拓展：
有外销业务的大型生产制造企业往往会在香港成立子公司或合资贸易服务公司，一是香港的地理位置，拥有繁荣的贸易通商港口；二是一国两制的原因，香港能作为国内企业对外发展的桥梁，更容易获得国外企业的信任和合作机会；

同时，因为国内的各种扶持政策，企业在国内工业区以低价获取土地投资建厂，国内的原材料与人工成本也较低，配合出口退税政策，企业内外可以同时兼顾发展，增强了企业的生存能力。

简单认识报关单与提单

这一节主要是简单认识一下两个外销核查的关键单据：报关单与提单。

（一）报关单

简单来说，报关是指进出口货物装船出运前，向海关申报的手续。进出口货物报关单的定义是：进出口货物收发货人或其代理人，按照海关规定的格式对进出口货物的实际情况做出书面申明，以此要求海关对其货物按适用的海关制度办理通关手续的法律文书。

它长这个样子，我们来看其中包括的内容，就知道为什么用来核查外销收入了：



（二）提单

提单，简称B/L（BILL OF LADING ），是企业境外销售的主要物流单据，也是企业境外销售的主要确认单据。企业根据提单记录确认境外销售与物流运输记录是否匹配。举个例子，比如我们的豆腐坊产品远销国外，将产品交给客户指定的承运人发货，承运人会签发提单，这个提单有两个作用，一是对于我们豆腐坊来说，可以证明货物已经交给承运人，是货物收据；二是对于客户来说，可以凭提单提取货物，是物权凭证。

提单一般是一式三份，三正三副，正本提单上有承运人出具的有签单章和签字，一般是由发货方寄往收货方两份正本两份副本，收货方凭该正本提单提货。企业自留一份以防提单在邮寄过程中丢失。提单副本/复印件作为退税凭证，正本提单在买方提货之后失效。

它长这个样子，也是核查外销收入的重要证据：





了解外销流程

这部分主要是常见外销流程，不在此列示不同方式下的各种外销流程，不是本篇的重点，心中有个大致框架，以便我们理解其他部分内容。
1、接单：外销客户根据需求向企业下订单；

2、核实信息：收到订单后，核实包括货物型号及数量、交货日期、信用政策等订单信息；

3、生产：订单信息核实无误后，根据订单组织生产；

4、发运：货物生产完成后，由公司外销部门开具发货通知单，外销部门人员根据审批后的发货通知单陪同货运代理公司到仓库提货、装箱；

5、报关：货运代理公司将货物运至港口码头，同时销售人员将合同、装箱单、报关单信息等报关资料交予货运代理公司，由其交予海关报关人员报关，报关完成后，货物装船离港，货运代理公司将货运费用清单、报关单、提单交给销售人员；

6、邮寄提单与记账：将提单等资料邮寄给客户，同时公司财务部根据报关单、提单信息，开具发票，记账并确认收入。

外销收入确认时点

无论是哪种方式销售，收入的确认主要是看销售合同中贸易方式的具体约定，即按《国际贸易术语解释通则》的相关规定确认收入，搜集了几种常见贸易方式及收入确认时点供大家参考，图示如下：



不同的贸易方式下可能有不同的收入确认时点，如上图列示的几种，所以要仔细核查合同中约定的贸易方式及相关条款，看风险转移与物权交付的时点来确定，企业在实务中也有不同的处理方式，所以还是需要具体情况具体分析，以下几种收入确认时点可供参考：

（一）自营出口：

1、以报关单或提单取得日期作为收入确认时点：一般来说，在通知企业将货物发运前，客户会收到样品，并委派技术人员或工程师到发行人厂区进行验收，验收合格表明企业产品已符合客户质量验收的实质性条件。此时，客户会出具签署技术合格的技术文件，并通知企业将货物发运报关。此外，客户也可能委派第三方进行验收，所以一般来说，外销货物在报关前已进行实质性验收，因此，外销一般以报关单或提单取得日期作为收入确认时点，而不以验收时间为确认时点。

2、以验收为收入确认时点：对于外销需要安装的设备，仍根据验收法确认外销收入，即公司将设备报关出口并交付给客户，完成安装调试服务并取得客户签署的设备移交单后确认收入。

以验收为收入确认时点的相关案例：

摘自“关于浙江日发纺织机械股份有限公司首次公开发行股票并在创业板上市申请文件的第一轮审核问询函”，该函件由日发纺机于2020-09-17回函

相关回复：对于外销，同行业公司的收入确认时点存在差异，慈星股份、经纬纺机、越剑智能的外销收入确认时点为取得提单日期；泰坦股份的外销收入确认时点为取得装船单和报关单日期；公司的外销收入确认时点为产品交付后通过了客户验收并取得纺织机械设备移交单的日期。因此，公司的外销收入确认时点与同行业可比公司存在差异。

公司根据设备安装调试完成并经客户验收确认后签署的设备移交单作为收入确认依据。公司与客户签订的销售合同中约定了安装调试条款，公司具有协助客户完成设备安装调试的合同义务,且该项义务与公司纺织设备的销售具有高度关联性。根据合同条款，设备安装调试完毕并经客户验收确认后，与设备相关的风险和报酬才转移至购货方（客户）。除公司与印度客户（通过VOLTASLIMITED代理获得）签订的合同中约定由VOLTAS LIMITED提供安装调试服务以外，境外设备销售均由公司提供专业的安装调试服务，公司制订了《工程服务管理制度》，确保公司交付的纺织装备符合行业标准和出厂企业标准，保证产品质量。因此，虽然公司以设备安装调试完成并经客户验收确认后签署的设备移交单作为外销收入确认依据，与同行业可比公司存在差异，需要额外承担境外客户安装调试的部分成本费用，但是增强了公司境外销售的竞争力，符合公司实际情况以及与客户签订的销售合同中约定的安装调试条款，符合《企业会计准则》的相关规定。

3、以取得预录入单而非报关单确认收入：这种有点类似于拟录取名单公示，被刷下来的可能性很小，只差一个正式通知，放一个合适的案例，可以顺便学习预录入单与报关单的区别，相关案例如下：

摘自“关于南京迪威尔高端制造股份有限公司首次公开发行股票并在科创板上市申请文件的第一轮审核问询函”，该函件由迪威尔于2019-12-13回函

相关问题：请发行人说明：采用FOB、CIF方式的收入确认为取得预录入单而非报关单的原因及合理性。

相关回复：①采用FOB、CIF方式的收入确认为取得预录入单而非报关单的原因及合理性，公司外销产品在海关报关后即可从海关系统打印《中华人民共和国海关出口货物报关单》，公司称该报关单为预录入单，一般情况下，公司取得该报关单的日期为出口报关日，其次日为出口货物离境日期。货物离境后海关将更新《中华人民共和国海关出口货物报关单》，该报关单与预录入单的出具日期，报关单号等信息完全相同，唯一的区别为该报关单中包含有出口日期，而预录入单中没有出口日期。一般情况下，公司取得海关更新完成后《中华人民共和国海关出口货物报关单》的等待时间为15-60天不等，存在一定的滞后性。因此，在采用FOB、CIF方式下，公司预录入单的出具时间与货物离境的时间一般情况下仅相差1-2天，以预录入单出具的时间确认收入具有客观性和准确性。

②根据《企业会计准则第14号——收入》的有关规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

公司在取得预录入单的时点，货物已交付给承运人，自交货时起货物灭失或损坏的一切风险已转移至买方，符合企业会计准则关于收入确认的有关规定，即“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制”。

③公司自成立以来一直采用该方法确认收入，保持了一致性，且一直以来均不存在报关不成功等退货事件发生。

（二）代理出口：
为提高销售效率，节省管理成本，减少报关差错率，被审计单位与境外客户达成意向订单后，由被审计单位委托专业的外贸公司代办理出口报关、收款、结汇等业务，风险主体仍然是企业而不是外贸公司。

收入确认时点一般为：出口货物运至港口后，通过代理进行报关出口，在货物报关离港并获取电子口岸信息后，依据报关单据、电子口岸信息、货运单据等确认收入。

（三）外贸公司相关
这部分主要通过介绍销售给境内外贸公司和通过外贸公司销售两种情形下的收入确认时点，比较容易混淆，需要学会区分。

1、销售给境内外贸公司：
外贸公司经营进出口买卖业务，收购国内商品销售到国外，赚取的是买卖差价而不是代理服务费，此时企业销售商品经外贸公司验收无误后，相应的风险报酬已经转移，由外贸公司以自营的方式报关，取得外贸公司签收单即可确认收入。
提示：如果产品质量过关，为了节约成本，后期通过外贸公司采购企业产品的国外客户可能会直接联系公司进行采购，内销就会变成外销，就会导致内销收入减少，在分析内销外销收入时可考虑。

2、通过外贸公司销售：
（1）因为存在从中国采购的限制性条件或为规避由于对中国市场不熟悉和语言障碍等因素所带来的风险，境外终端客户通过指定境内采购代理商（采购代理商不一定是外贸公司，但业务范围包括进出口业务）采购，但出口以被审计单位名义进行报关，此时为间接方式出口的外销业务，收入确认时点可参考自营出口。

（2）由于供应链管理，即使被审计单位已被加入终端客户的合格供应商名录，但很多大型跨国集团（终端）的采购通过其各自指定的国内贸易代理公司或国内子公司进行，企业将产品直接销售给国内贸易代理公司或其国内子公司，由这些公司进行后续出口流程操作，这种往往是EXW模式，即卖方将货物交由买方处置时，即完成交货。卖方不需要将货物装上任何前来接收货物的运输工具，需要报关时，卖方也无需办理出口报关手续。由买方承担自指定交货的地点起收取货物所产生的全部费用和风险，按送货单记载时间或者客户提走货物的时间为收入确认时点。

提示：会导致企业的外销收入数据与报关数据不一致，因为没有以公司的名义进行报关（与第一部分内销与外销模式的划分图矛盾，但仍是外销），这部分在核查报关数据中以案例说明。