IPO案例：股份支付计入不同期间费用的具体依据、在经常性损益和非经常性损益的划分情况及依据

lixunhuan

关于股份支付
根据招股说明书及保荐工作报告，2018年及2020年，发行人分别确认股份支付费用12,842.32万元和76,322.55万元。保荐工作报告中说明了报告期各期股份支付相关会计处理情况。

请发行人披露：2020年度实施股票期权激励计划的股份支付费用对未来期间的影响。

请发行人说明：（1）股份支付计入不同期间费用的具体依据，是否存在同一人的股份支付费用计入不同费用的情形及原因；（2）股份支付在经常性损益和非经常性损益的划分情况及依据。

请保荐机构、申报会计师对上述事项进行核查并发表核查意见。

回复：

一、发行人补充披露情况

发行人已在招股说明书“第五节 发行人基本情况”之“十六、发行人员工股权激励及相关安排情况”之“（五）股权激励和期权激励计划对公司经营情况、财
务状况和控制权的影响”之“2、对公司财务状况的影响”补充披露如下：

“报告期内，公司实施的股权激励共 4 次，具体情况如下：

公司实施股权激励和股票期权激励后，将在各员工激励事项的等待期内分摊确认股份支付费用，对公司财务经营业绩造成一定程度影响。公司实施的股权激励和股票期权激励均属于向激励对象授予权益工具的交易，不涉及现金支出，对公司现金流量均无重大不利影响。

股份支付费用对公司未来财务状况的影响具体如下：

（1）股份支付费用对利润表的影响

2021 年 7-12 月至 2025 年，公司预计因股权激励和股票期权激励计划将分别确认股份支付费用 37,046.49 万元、13,362.92 万元、7,352.22 万元、4,653.22万元和 286.88 万元，按照被授予对象的岗位职责及工作内容分摊进营业成本、销售费用、管理费用及研发费用。

其中，天津语唯、天津语腾于 2021 年 10 月签署合伙协议补充协议，作出对激励对象有利的条款修改，相关尚未确认的股份支付费用应加速行权并于当月一次性计入非经常性损益；除此之外，其余分摊确认的股份支付费用应计入经常性损益。

未来各期预计将确认的股份支付费用具体如下：


上述股份支付费用将减少公司未来期间营业利润及净利润。

（2）股份支付费用对资产负债表、现金流量表的影响
公司实施的股票期权激励计划为以权益工具结算的股权激励，减少公司未来期间的净利润的同时增加资本公积，不影响公司未来期间各年末资产总额、负债金额、净资产金额以及未来期间的现金流状况。”

二、发行人说明情况

（一）股份支付计入不同期间费用的具体依据，是否存在同一人的股份支付费用计入不同费用的情形及原因

发行人根据报告期内构成股份支付的各次股权激励中权益工具授予对象的实际工作岗位、职能暨为发行人提供服务的内容，将股份支付费用归集入不同的期间费用科目。

具体而言，发行人的人力资源部根据权益工具授予日各授予对象所处部门的职能、岗位的职责、具体的工作内容确定授予对象归属的费用类别，并结合各授予对象获授的权益工具数量、预估的未来期间可行权数量，汇总归属于各个期间费用的权益工具的总数量。发行人财务部根据人力资源部提供的数据，结合各次股权激励授予的权益工具的公允价值等核算应计入不同期间费用科目的股份支付费用金额。

发行人按照上述流程将报告期内的各次股权激励的股份支付费用计入不同的期间费用科目，并经发行人管理层复核，且与该等激励对象薪酬计入的期间费用科目认定一致；报告期内，发行人激励对象为董事、监事、高级管理人员的，其股份支付费用根据前述原则均计入管理费用；授予对象不存在跨部门工作的情况，也不存在同一人的股份支付费用计入不同费用的情形。

（二）股份支付在经常性损益和非经常性损益的划分情况及依据

1、股份支付在经常性损益和非经常性损益划分的结果
报告期内，公司实施的员工激励共 4 次，确认的股份支付费用金额较高，具体情况如下：


2、股份支付在经常性损益和非经常性损益划分的依据
（1）相关规定

根据中国证监会公告的《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第 1 号——非经常性损益》，非经常性损益是指与公司正常经营业务无直接关系，以及虽与正常经营业务相关，但由于其性质特殊和偶发性，影响报表使用人对公司经营业绩和盈利能力做出正常判断的各项交易和事项产生的损益。

根据中国证监会发行监管部发布的《首发若干问题解答》问题 26 的相关解答，确认股份支付费用时，对增资或受让的股份立即授予或转让完成且没有明确约定服务期等限制条件的，原则上应当一次性计入发生当期，并作为偶发事项计入非经常性损益。对设定服务期的股份支付，股份支付费用应采用恰当的方法在服务期内进行分摊，并计入经常性损益。

（2）报告期内历次员工激励股份支付费用在经常性损益和非经常性损益划分的依据

报告期内，发行人实施了 3 次股权激励和 1 次股票期权激励。根据《企业会计准则 13 号——股份支付》《首发若干问题解答》问题 26 的相关规定，结合各次员工激励的激励方案约定，报告期内的相关股份支付费用均计入经常性损益，具体如下：

①2018 年 10 月北京语越受让荣秀丽股份、2020 年 10 月北京语越调整出资额，均构成发行人完成上市可行权的股份支付，存在等待期；
②2020 年 9 月天津语腾、天津语捷和天津语唯增资发行人，构成发行人完成上市且该等员工持股平台持股锁定期届满可行权的股份支付，存在等待期；
③2020 年 10 月股票期权激励计划，为完成等待期内的服务且达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付。

综上，发行人报告期内股权激励存在服务期或等待期，非偶发性事项，按照相关规定均应计入经常性损益。

上述 4 次员工激励相关的约定和股份支付会计处理具体情况见下：

（三）发行人报告期内实施的股权激励及股票期权激励的相关约定，及相应的股份支付会计处理情况

1、发行人实施的 3 次股权激励相关约定和股份支付的会计处理情况

（1）股权激励的合伙人离职退出条款约定情况

①2018 年 10 月及 2020 年 10 月，北京语越受让荣秀丽股份和调整出资额两次股权激励的激励条款约定根据北京语越《合伙协议》的约定：
A、除非经过北京语越全体合伙人以代表三分之二以上表决权审议通过，在公司上市或整体出售前，北京语越不得转让或出售所持有的公司股份；

B、公司上市后，在法律规定和北京语越承诺的禁售期间内，北京语越不得转让或出售所持有的公司股份；在法律规定和北京语越及其每个合伙人承诺的禁售期
间（如有）到期以后，合伙人可以要求北京语越通过集中竞价、大宗交易、协议转让等合法方式转让或出售该合伙人对应享有的发行人股份并按照北京语越《合伙协议》的规定获得收益；

C、在约定的不同终止情形下，北京语越合伙人持有的财产份额有不同的处理方式和转让价格，具体如下：


北京语越《合伙协议》的约定，未对北京语越各合伙人约定明确的服务期等限制条件。北京语越的有限合伙人在入伙后，在非负面情形下，经与发行人协商一致终止劳动关系的，可依《合伙协议》的约定，由北京语越的普通合伙人或其指定的第三人按约定的价格回购其持有的财产份额并退出；根据发行人是否完成上市，分别以每股净资产、二级市场的股票价格作为回购价格。

由于每股净资产及二级市场股价相较于激励对象的入股价格有所上涨，激励对象可获得一定收益。

②2020 年 9 月，天津语捷、天津语腾、天津语唯增资发行人暨股权激励的激励条款约定

根据天津语捷、天津语腾、天津语唯的合伙协议等，对于该等员工持股平台的有限合伙人，在约定的不同退出情形下，其所持财产份额的处理方式和转让价格的相关约定如下：

北京语越《合伙协议》的约定，未对北京语越各合伙人约定明确的服务期等限制条件。北京语越的有限合伙人在入伙后，在非负面情形下，经与发行人协商一致终止劳动关系的，可依《合伙协议》的约定，由北京语越的普通合伙人或其指定的第三人按约定的价格回购其持有的财产份额并退出；根据发行人是否完成上市，分别以每股净资产、二级市场的股票价格作为回购价格。

由于每股净资产及二级市场股价相较于激励对象的入股价格有所上涨，激励对象可获得一定收益。

②2020 年 9 月，天津语捷、天津语腾、天津语唯增资发行人暨股权激励的激励条款约定

根据天津语捷、天津语腾、天津语唯的合伙协议等，对于该等员工持股平台的有限合伙人，在约定的不同退出情形下，其所持财产份额的处理方式和转让价格的相关约定如下：




上述约定中，不存在对天津语腾、天津语捷和天津语唯各合伙人即激励对象在发行人服务期的明确限制。上述持股平台的有限合伙人在入伙后，在非负面情形下，经与发行人协商一致终止劳动关系的，可依合伙协议等的约定，由普通合伙人或其指定的第三人按约定的价格回购其持有的财产份额并退出；根据发行人是否完成上市，分别以每股净资产、二级市场股票价格作为回购价格。其中，发行人上市后合伙企业持股锁定期未届满的，享受以二级市场价格兑现间接持股收益的 50%。

2020 年 9 月，天津语捷、天津语腾和天津语唯均以 1 元/股价格认购发行人增发股份，激励对象均以 1 元/股间接取得发行人股份。由于入股价格较低，激励对象入股后即可获得一定的收益。

（2）首次申报时，股权激励的股份支付会计处理情况

根据上述员工持股平台合伙协议中对合伙人离职退出的约定，首次申报时，发行人基于激励对象间接获授股份后即已获得一定收益，以及合伙协议未明确约定合伙人服务期限的情况，对股权激励相关的股份支付费用一次性计入发生当期，作为非经常性损益列报。

报告期内，发行人实施的 3 次股权激励的相关股份支付费用确认情况如下：


（3）股权激励相关股份支付费用的会计差错更正情况

①财政部《股份支付准则应用案例》的案例情况和具体规定

2021 年 5 月 18 日，财政部发布了《股份支付准则应用案例——以首次公开募股成功为可行权条件》。根据该案例，依员工持股平台合伙协议约定，若激励对象在公司完成首次公开募股前自公司主动离职，该员工不得继续持有持股平台财产份额，其所持的财产份额将被公司实际控制人以自有资金原价回购。

该约定表明，公司员工须完成规定的服务期限，服务至公司成功首次公开募股后方可从股权激励计划中获益，属于可行权条件中的服务期限条件；而公司成功完成首次公开募股属于可行权条件中业绩条件的非市场条件。

公司应当合理估计未来成功完成首次公开募股的可能性及完成时点，将授予日至该时点的期间作为等待期，并在等待期内每个资产负债表日对预计可行权数量作出估计，确认相应的股权激励费用。

②根据财政部《股份支付准则应用案例》指导精神，经审慎评估，报告期内股权激励均为存在等待期的股份支付

根据对财政部《股份支付准则应用案例》的案例情况、规定的仔细研读和对其指导精神的深入理解，发行人管理层结合《企业会计准则 13 号——股份支付》《企业会计准则讲解（2010）》《首发若干问题解答》问题 26 等相关规定，对北京语越、天津语捷、天津语腾、天津语唯的合伙协议条款约定进行了重新理解和认定。公司根据 IPO 审核所处阶段、审核时间相关规定等合理估计公司成功完成首次公开募股的时点为 2022 年 1 月末。

A、北京语越相关股份支付均存在实质等待期
发行人完成上市前，北京语越合伙人非负面情况离职情形下，退出价格为每股净资产；该退出价格与发行人股份的公允价值仍存在较大差异，仅能享有间接持股的部分收益；发行人完成上市后，北京语越合伙人离职或在股份锁定期满后申请兑现间接持股的，均可以二级市场价格退出。

根据财政部《股份支付准则应用案例》的案例情况和指导精神，经发行人管理层审慎评估，2018 年 10 月北京语越受让荣秀丽股份和 2020 年 10 月北京语越调整出资额两次股权激励，与财政部《股份支付准则应用案例》中案例情况的实质相同：北京语越合伙人自获授财产份额后，需服务至发行人上市才可获取间接持股的完整收益权，实质构成服务期限条件；发行人上市实质构成北京语越合伙人完整获益的业绩条件。

因此，北京语越股权激励相关的股份支付费用，应在授予日至发行人预计上市之日即 2021 年 1 月末期间分摊确认，并计入经常性损益。

B、天津语腾、天津语捷和天津语唯相关股份支付均存在实质等待期天津语腾、天津语捷和天津语唯合伙人的退出价格及收益情况如下：
（A）发行人完成上市前，合伙人离职退出价格与发行人股份公允价值存在较大差异，间接持股仅能享有获得部分收益的权利；

（B）发行人完成上市后员工持股平台持股的锁定期内，有限合伙人离职的，享有以二级市场价格兑现的间接持股收益的 50%，未完全获得间接持股的完整收益；

（C）发行人完成上市且员工持股平台持股锁定期届满后，有限合伙人离职或依协议约定主动申请处置财产份额的，以二级市场价格退出。

根据财政部《股份支付准则应用案例》的案例情况和指导精神，经发行人管理层审慎评估，本次股权激励与财政部《股份支付准则应用案例》中案例情况的实质相同：天津语捷、天津语腾和天津语唯的有限合伙人需服务至发行人完成上市及员工持股平台所持股份锁定期届满日，方可获得间接持股的完整收益；本次股权激励为包含服务期限条件的股份支付，存在实质等待期。

本次激励等价于两项股权激励，且相关股份支付费用均计入经常性损益：

（A）50%激励份额以公司上市为可行权条件的股权激励，其股份支付费用在授予日至公司预计上市日 2022 年 1 月末期间的分摊确认；

（B）50%激励份额以上市后员工持股平台股份锁定期届满为可行权条件的股权激励，其股份支付费用在授予日至预计公司上市后持股锁定期届满日即 2025 年
1 月末期间分摊确认。


③会计差错更正情况
综上，经公司对股权激励的相关协议重新研读与讨论，并与应用案例重新对照分析，公司股权激励计划与应用案例在员工离职时的回购价格等条款上存在差异，但综合比较两者实质相同，公司基于审慎原则，结合应用案例的要求对公司股份支付确认方式进行了更正。

2021 年 10 月 17 日，发行人召开第三届第七次董事会，审议同意对 2018 年和2020 年股权激励事项的股份支付会计处理进行上述更正。更正后，报告期内发行人实施的 3 次股权激励的股份支付费用确认情况如下：


上述合伙协议条款修改后，无论发行人是否上市，天津语腾、天津语唯的有限合伙人在非负面情形下离职退出，可以股份的公允价值或二级市场价格兑现间接持股的完整收益；原股份支付的业绩条件和服务期限条件在修改后取消。本次条款的修改，实质构成了对天津语腾、天津语唯合伙人所授予激励份额的提前结算。

上述条款修订为对激励对象有利的激励方案条款修改，根据《企业会计准则讲解（2010）》的规定：“如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具或结算了所授予的权益工具（因未满足可行权条件而被取消的除外），企业应当将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。”

据此，发行人应将本次股权激励天津语腾、天津语唯相关的股份支付作加速行权处理，于合伙协议补充协议的签署日将依修改前条款应于剩余等待期内确认的股份支付费用一次性计入当期。

同时，根据《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第 1 号——非经常性损益》和证监会发布的《2018 年上市公司年报会计监管报告》中的相关规定，因上述员工激励条款修改事项性质特殊且具备偶发性，加速行权确认的股份支付费用应计入非经常性损益。

2、2020 年 10 月，申报前制定、上市后实施的股票期权激励计划服务期的判断及相关条款约定情况及股份支付费用的会计处理情况

（1）股票期权激励方案中的行权等待期约定根据《期权激励协议》的约定，发行人 2020 年股票期权激励计划的等待期为自授予完成之日起 20 个月、32 个月、44 个月，股票期权自授予完成之日起满 20个月后，在未来 36 个月内分三期行权，每期 12 个月，每期可行权比例分别为 30%、30%、40%。

（2）股票期权激励的行权等待期约定构成股份支付的等待期
由于自授予股票期权至各行权期的可行权日存在对应的可行权业绩条件和明确的等待期，根据《企业会计准则第 11 号——股份支付》的相关规定，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具的数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具的数量。其中，等待期指可行权条件得到满足的期间。对于可行权条件为规定服务期间的股份支付，等待期间为授予日至可行权日的期间。可行权日，是指可行权条件得到满足，职工和其他方具有从企业取得权益工具或现金的权利的日期。

（3）股票期权激励股份支付的会计处理情况
根据上述规定，发行人应在股票期权激励计划各行权期即等待期内的每个资产负债表日，以对可行权股票期权数量的最佳估计数为基础，按照授予日权益工具的公允价值，将本次股票期权激励计划 3 个不同等待期的股票期权分别按照适用的等待期计算应计入当期的股份支付费用，并视为经常性损益。具体如下：


3、报告期内实施的股权激励及股票期权激励对未来期间的影响综上所述，根据《企业会计准则》等相关规定财政部《股份支付准则应用案例》的指导精神，发行人经审慎评估对报告期内实施的 3 次股权激励的股份支付会计处理进行了更正。
鉴于报告期内实施的员工激励均系存在等待期的股份支付，对公司未来的财务经营业绩造成一定程度影响，结合前述部分员工持股平台加速行权等情况，资产负债表日后，发行人因报告期内实施的 3 次股权激励和 1 次股票期权激励而预计确认的股份支付费用如下：


三、中介机构核查情况

（一）核查过程及方法

申报会计师执行了如下核查程序：
1、了解并测试、评价与股份支付相关的关键内部控制；

2、复核报告期内发行人各股份支付费用不同期间费用科目的计算和归集方法，查阅发行人的员工花名册，发放员工问卷抽查部分授予对象所处部门的信息、岗位的职能、具体的工作内容，并与发行人日常核算的激励对象薪酬相应归属的期间费用科目核对是否一致；

3、查阅股份支付相关的股东大会决议、董事会决议以及批准的股权激励计划、激励股权授予协议以及持股平台合伙协议等文件；

4、复核发行人管理层关于股份支付费用的计算方法，并重新计算，抽样检查激励对象的授予协议，核对管理层计算股份支付费用采用的相关参数与授予协议信息是否一致；

5、检查与股份支付相关的信息是否已在财务报表中作出恰当列报和披露。

（二）核查结论

经核查，申报会计师认为：

1、2020 年度实施股票期权激励计划的股份支付费用将减少发行人未来期间的净利润的同时增加资本公积，不影响发行人未来期间各年末资产总额、负债金额、净资产金额以及未来期间的现金流状况，发行人已在招股说明书中进行补充披露；

2、发行人根据报告期内各次股份支付激励对象的实际工作岗位、职能暨为发行人提供服务的内容，将股份支付费用归集入不同的期间费用科目，不存在同一人的股份支付费用计入不同费用的情形；

3、发行人报告期内实施的股权激励及股票期权激励，存在服务期或等待期，股份支付费用分摊确认，并计入经常性损益，符合企业会计准则等相关规定；资产负债表日后，部分员工持股平台作出对激励对象有利的合伙协议条款修改，发行人对其相关的股份支付费用进行加速行权处理，将于协议修改当期一次性确认并计入非经常性损益，符合企业会计准则等相关规定。