IPO案例：样机及试验阶段产品是否对外销售或计入存货，会计处理

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关于研发费用
招股说明书披露：公司研发投入分别为 3,181.59 万元、4,546.99 万元和6,740.71 万元，分别占当期营业收入的 11.24%、14.53%和 12.39%，显著高于同行业可比公司均值，公司管理费用率低于同行业可比公司均值。截至 2020 年 12月 31 日，公司共有研发人员 271 人，占员工总数的 23.40%。公司研发流程包括样机阶段、中试阶段等。

请发行人说明：
（1）样机及试验阶段产品是否对外销售或计入存货，具体的会计处理，是否符合企业会计准则的规定；


（2）报告期各期的研发投入与研发费用加计扣除的报税额存在差异的原因及合理性。


请申报会计师核查并发表意见。

样机及试验阶段产品是否对外销售或计入存货，具体的会计处理，是否符合企业会计准则的规定

报告期内，公司将研发样机及试验阶段产品入库后计入存货，并冲减研发费用，对外销售时结转主营业务成本。


公司研发样机内控流程如下：


1、研发人员填制《试制联络单》提交制造中心人员，后者根据《试制联络单》填制工单提交仓库人员；


2、仓库人员根据工单领取物料移交领料员并于ERP中录入发料信息，财务人员每月依据ERP中发料信息汇总出库金额计算研发费用；


3、领料员核实物料型号及数量后将物料移交产线；


4、待产线人员完成研发工单，研发人员前往产线确定成品数量并将成品移交成品仓；


5、成品仓人员核对入库，出具样机入库单交由财务人员审核签字，财务人员每月据此于ERP中录入研发样机入库信息，冲减研发费用。报告期各期，公司样机入库冲减研发费用分别为202.07万元、28.11万元、32.28万元及57.01万元。

根据《企业会计准则—基本准则》第二十条规定：“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。”及《企业会计准则—基本准则》第二十一条规定：“符合本准则第二十条规定的资产定义的资源，同时满足以下条件时，确认为资产：（一）与资源有关的经济利益很可能流入企业；（二）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。”

公司样机及试验阶段产品预计很可能实现销售，即预期很可能给企业带来经济利益，且其成本或者价值能够可靠地计量，故可以认定为一项资产符合企业会计准则规定，公司账务处理符合企业会计准则规定。

报告期各期的研发投入与研发费用加计扣除的报税额存在差异的原因及合理性

公司申报报表中列示的研发费用金额，是根据《企业会计准则》《财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企〔2007〕194号）和公司研发项目的实际情况的判断，对研发过程中发生的各项费用按照研发项目进行归集核算。纳税申报表中研发费用加计扣除数的认定金额一般指符合税务机关备案的研发费用加计扣除金额，即是根据《财政部、税务总局、科技部关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2018〕99号）、《财政部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（税务总局公告2015年第97号）及《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）等文件的规定进行，上述文件明确规定了研发费用可以加计扣除的范围和比例限制，对于上述文件中没有列举的研发费用项目，纳税人不可以享受研发费用加计扣除优惠。报告期内，公司研发费用构成情况如下：

报告期内，子公司因亏损，不存在向税务机关申请研发费用加计扣除所得税优惠情形。

母公司财务报表列示的研发费用与符合税务机关备案可享受加计扣除的研发费用金额之间差异主要包括：

报告期内，公司研发费用增长速度较快，加计扣除金额呈现同比增长，报告期内研发费用与加计扣除金额差异分别为 207.13 万元、333.22 万元、663.67 万元、165.60 万元，差异原因主要包括按规定不允许加计扣除的折旧费、委托外部机构研发投入的扣除、未能归集至项目支出及不符合条件的其他费用扣除，具体情况如下：

调整事项 1：“按规定不允许加计扣除的折旧费”，主要系公司研发中心用房屋建筑物、研发办公设备等非直接研发用固定资产折旧费。根据国家税务总局公告2017 年第 40 号《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》相关规定，以上折旧费不允许加计扣除。

调整事项 2：委托外部机构研发投入，原则上需由受托方至科技主管部门备案，如受托方备案有困难的，则委托方应去科技部门备案，如在形式上未符合税务部门要求，一般不予以加计扣除，符合条件的按 80%计算加计。

调整事项 3：根据《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119 号文）规定，可税前加计扣除的研发活动指“企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动”，公司对于符合上述要求的部分研发项目进行税务局立项备案并据以申报，对其他研发费并未申请进行研发费用加计扣除。

因日常研发用机物料消耗，公共知识产权费以及研发部门人员差旅费用无法归集至具体某个研发项目，故进行调整。

调整事项 4：根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告 2017 年第 40 号）第六条的规定，其他相关费用。

指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。因公司研发费中的其他项目主要系租赁费、办公费、培训费等，不在《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告 2017 年第 40 号）第六条规定的“其他相关费用”名目之中，故进行调整。

综上，公司研发费用加计扣除准确、符合税法相关规定。

核查结论

经核查，申报会计师认为：

1、公司在研发过程中形成的样机或实验阶段产品完成后，当样机办理入库手续后，按照历史领用材料成本，确认为存货并冲减研发材料领用，待实现销售时确认收入并结转成本。公司账务处理符合企业会计准则规定。

2、报告期各期的研发投入与研发费用加计扣除的报税额存在差异主要系：


（1）按规定不允许加计扣除的折旧费；


（2）委托外部机构研发投入20%不予以加计扣除部分；


（3）无法归集至具体某个研发项目的常研发用机物料消耗、公共知识产权费以及研发部门人员差旅费用；


（4）不在《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）第六条规定的“其他相关费用”名目之中的租赁费、办公费、培训费等。公司研发费用加计扣除准确、符合税法相关规定。