IPO研发活动内部控制规范要点及操作指引

hampton

本文结合实务及案例，对发行类9号文进行解析，本文主要对研发活动内部控制相关要求进行分析。

一、研发活动相关内控重点内容

通过前两篇文章《IPO研发人员规范要点及解决思路》、《IPO研发投入规范要点及解决思路》的分析，我们可以看到发行类9号文的三个重要事项：

1.研发人员的认定，研发人员薪酬是研发费用重要组成部分，明确了研发人员，有利于研发费用中关于职工薪酬的核算的真实性和准确性。

2.研发工时的管理，研发工时影响到研发人员的认定（50%界定标准），是研发人员非研发活动和研发活动的分配基础，也是参与多个研发项目人员在研发项目之间的分配基础。同时，研发工时也是共用资源在费用分摊中一个重要依据之一。


研发工时对研发人员认定及研发费用核算的影响关系图
3.研发领料的管理，材料费用作为研发费用中的重要组成部分，对研发费用的真实性和准确性有着重要影响，研发材料的最终去向又涉及研发余料、废料、样品的处理。

上述三个重要事项其实也是研发内部的重点内容，虽然发行类9号文提出了多个内部控制内容，最核心也是IPO审核关注频率最多的也是这些内容。

另外，关于研发费用资本化的处理已经比较成熟了，本文不再过多分析。

二、研发人员认定内控

其实研发人员的认定，主要是依据其所在部门职责是否与研发活动有关，如果是生产类的部门或者与研发活动并不紧密的部门，是很难被认定为研发部门，部门人员也无法认定为研发人员。研发人员的认定，是以其所在部门的职责作为基础。

当然，这其中还存在一个特殊的情况，即公司高管能否认定为研发人员，如果公司高管是专职或者大部分工作时间都是与研发有关，其学历、能力也与研发活动紧密相关，那么该高管也是可以认定为研发人员的。

总体来讲，研发人员认定相关内部控制主要是研发人员部门职责、岗位职责以及对应的业务活动是否属于研发活动。

三、研发工时相关内部控制

1. 与研发工时相关的内部控制要点主要包括：

（1）研发部门、研发项目及研发人员工作计划安排；

（2）研发人员按研发项目进行管理并填报工时，工时确认经过严格的审核；

（3）研发工时在研发项目的分配；

（4）研发工时考核是否有信息化管理方式。

2、研发工时内控案例

（1）案例——北斗院

①研发工时的填报以及对各研发项目予以具体分配

公司制定了较为完善的《研发管理制度》，涵盖研发立项与评审、研发人员，工时管理等一系列内控制度，对研发工时填报进行规范。研发工时的填报及审核情况具体如下：

研发项目信息导入

研发部门根据需求进行立项，编制《研发项目立项报告》等立项资料，研发项目立项由项目负责人、公共事务部、财务部、项目管理部以及其他相关部门、协办专员、总工程师对项目的必要性、可行性及项目预算的合理性等内容进行审核，重点项目同时由总经理审核，审批通过后予以立项，立项完成后交由项目管理部。

根据通过审批的立项资料在PLM系统中新建研发项目（PLM系统为2022年新上线的产品全生命周期管理系统，主要用于项目日常管理工作），工时系统从PLM系统获取项目信息；PLM系统上线前，研发项目信息主要通过项目管理部传递给工时系统管理者，工时系统管理者将研发项目信息录入工时系统数据库。

工时填报

项目负责人根据研发项目需求在研发立项时确定参与研发项目的人员，并根据研发情况和进度对参与研发项目人员的具体工作进行安排，各研发项目有对应的项目编号，研发人员从事具体研发工作后，需根据其具体工作内容，将工时根据项目编号填报计入对应研发项目中。

工时在各研发项目分配

研发人员根据项目参与情况，按项目编号将工时计入对应研发项目，工时记录由研发部门统计并经审核后提交财务部，财务部根据项目工时记录将研发人员薪酬分配至其参与的各个研发项目之中。

②如何保证相关研发工时统计及研发薪酬核算的准确性

对于研发工时填报，公司执行严格的内部控制，具体情况如下：

研发人员按照所参与的项目情况在信息系统填报每日的工时情况，信息系统按月关闭工时填报通道，不能后补；

项目负责人可随时查看研发人员填报的工时情况并进行逐月审核，项目负责人工时由研发部门负责人审核；工时审核过程中，若项目负责人或研发部门负责人发现填报内容存在问题及时与研发人员进行确认，直至工时填报结果无误，确保工时填写的准确性；

每月末将工时系统中工时填报数据导出汇总，研发项目成员工时汇总表由项目负责人审核，项目负责人工时汇总表由研发部门负责人审核，审核通过后提交财务部。

财务部对工时进行二次复核，财务人员根据本月的人工费用分摊计算表入账。

四、研发领料相关内部控制

研发领料的主要流程是领料申请（根据研发计划）、研发部门审批、仓库部门审核、材料出库、费用归集。这个过程与生产领料基本一致，而且研发领料与生产领料的材料也会存在很多相似处，如何区分研发领料与生产领料，避免出现混同，是对研发费用及相关内部控制审核的重点。通过对研发领料的审核，其实就是对研发费用中材料费用的真实性、准确性进行审核，避免生产用的材料成本计入了研发费用中。

下表是将不同公司研发领料与生产领料的业务流程进行了概况，并注明了两者之间容易出现混同的重要差异。根据交易所审核问询以及现场检查（督导）的反馈情况，与研发领料相关的问题，都可以在下表中找到对应的内容。

例如，上交所审核动态（2023年第5期）就现场督导中发现的研发领料混同情况进行详细说明。内容如下：

现场督导发现，发行人研发费用相关内部控制存在薄弱环节，包括：一是研发领料与生产领料存在混同。发行人产量数据表中，记载为生产活动的批次号与不良品和废品出入库记录中记载为研发活动的批次号存在较多重合，但未能说明重合批次下材料领用的最终去向。现场督导期间，保荐机构修改了研发活动的判定方式，并补充提供了相关细节测试资料，但样本异常率超 75%。

上交所动态在监管案例通报中提出研发领料存在的问题，就是典型的研发领料与生产领料混同的情况，因领料存在问题造成材料的最终去向也出现了问题。


研发领料的内控的监管重点：

1.IPO审核中重点关注研发领料的过程，是否能够与生产领料区分不存在混同情况，整个研发领料的过程是否合格。

2.研发领料是否与研发项目相匹配，研发领料的支出是否按照研发项目计划相匹配，材料耗用量是否合理。

3.关注研发领料的最终去向（下文将重点分析），即形成的研发样品、研发余料、研发废料是如何处理的，相应的内部控制流程及会计处理是否合规。

五、研发样品、余料、废料（研发材料最终去向）相关内部控制

领取了材料，最终都会有去向，是形成了产品对外销售还是变成了废料、余料？关注研发材料的最终去向也是IPO审核中对研发材料费用的重要方面。

关于研发材料最终去向，可以先看科创板上市审核动态（2021年第1期）列示的案例分析。

【案例情况】

发行人B存在大额研发领料及试制品。报告期内，公司研发费用三年累计金额约7,000万元，其中研发领料金额近5,000万元，重量6,000多吨。在研发活动中，发行人投入的材料会形成一定规模的试制品，按历史数据估算投入产出率约75%。该试制品主要用于向下游客户等进行送样，不收取对价。

【分析】

针对发行人B，原材料投入是研发费用最重要的构成部分。实际研发活动中，无论是原材料投入还是研制出试制品的，物品重量较大。考虑原材料在研发过程中物理形态不会灭失的固有属性，以及有形物的投入和产出重量较大的特点，本所审核中重点关注是否有充分证据证明研发投入的原材料和研发试制品的最终去向，具体包括研发形成的试制品或报废材料的构成，送样客户具体清单及其反馈，研发投料及送样过程中的内部控制措施，尤其是涉及重量等要素的内部流转单据的情况。根据现场督导及发行人的问询回复，发行人未对试制品进行出入库管理，也未能说明具体送样客户和数量。

通过上市案例分析可以看出，监管部门将研发材料的最终去向及相关内部控制作为关注要点。最终去向哪里，是外部单位还是内部单位，业务流程实施过程中形成的单据非常重要。

通常情况下，研发材料最终去向主要有3个方向，形成样品对外销售、形成废料出售、余料回库、研发损耗。具体详见下图'



研发废料、样品处理可以关注下帕瓦股份，案例详情可见《IPO研发费用及内部控制规范审核要点及解决思路》。

六、研发项目管理内部控制

通常情况下，研发活动以研发项目作为单位来开展实施的，研发项目管理的内部控制主要包括立项、实施过程、验收等流程，在项目管理的流程中，各个职能部门及负责人是如何进行管控。这里将研发项目管理主要内控流程进行了简要的概况，详情如下表。



七、总结

发行类9号文是对研发费用的规范性总结，很多规范要求其实在日常的IPO审核中已经体现出来了，比如科创板审核中不少公司在审核问询回复函都是以50%来作为研发人员认定标准。

文件的要求是对研发人员、研发投入等方面进行了明确的要求，这些要求又以研发工时、研发领料等研发内控为基础，按照“经济业务活动—内部控制规范——财务数据”的逻辑，通过规范研发业务活动，其最终目的就是规范发行人的研发费用，要求研发费用的归集及核算必须真实、准确。